Zur Abgrenzung von erster und weiterer Tätigkeitsstätten

Vor wenigen Monaten haben wir in den Lohn-Updates die aktuelle Rechtslage zur Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte von Arbeitnehmern dargestellt: „Die Festlegung der ersten Tätigkeitsstätte und ihre Bedeutung für die Lohnsteuer“. Nun hat der Bundesfinanzhof (BFH) eine ganze Reihe von Rechtsfragen zu diesem Thema entschieden und damit präzisiert, wann ein beruflicher Einsatzort eine erste Tätigkeitsstätte darstellt.

Diese Ausgabe der Lohn-Updates fasst wichtige Aussagen dieser BFH-Entscheidungen zusammen – gewissermaßen als Fortsetzung der Grundlageninformationen zur ersten Tätigkeitsstätte in der Juni-Ausgabe.

Fahrten zur ersten und zu weiteren Tätigkeitsstätten

Im Kern geht es um die Frage, ob ein bestimmter Arbeitsort steuerrechtlich die erste Tätigkeitsstätte des Arbeitnehmers darstellt oder nicht. Das wirkt sich unter anderem auf den Umgang mit den Anfahrtskosten aus.

• Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte bzw. von dort zurück zur Wohnung sind keine Reisekosten. Der Arbeitnehmer kann dafür stattdessen Werbungskosten in Höhe die Entfernungspauschale („Pendlerpauschale“) geltend machen. Sie beträgt 0,30 Euro pro Entfernungskilometer (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG), höchstens jedoch 4.500 Euro pro Kalenderjahr (bei Nutzung eines eigenen oder überlassenen Pkw auch mehr).
• Fahrten zu einer weiteren (also nicht der ersten) Tätigkeitsstätte und von dort zurück fallen dagegen unter das Reisekostenrecht. Falls der Arbeitgeber diese Kosten nicht erstattet, können sie ebenfalls als Werbungskosten steuerlich geltend gemacht werden. Dafür sieht das Reisekostenrecht einen Satz von 0,30 Cent für jeden gefahrenen Kilometer vor.

Die Frage, ob ein bzw. welcher Arbeitsort die erste Tätigkeitsstätte darstellt, kann sich somit auf die Einkommensteuerlast des Arbeitnehmers auswirken. Für den Arbeitgeber ist sie ebenfalls relevant, vor allem im Bezug auf eine mögliche Reisekostenerstattung. Erfahrungsgemäß schauen Prüfer des Finanzamts und der Sozialversicherungsträger bei diesem Thema sehr genau hin.

Streit um die Abgrenzung: Was kann erste Tätigkeitsstätte sein?

Viele Arbeitnehmer kommen an mehr als einem Ort zum Einsatz. Grundsätzlich steht es dem Arbeitgeber frei, einen davon ausdrücklich als erste Tätigkeitsstätte festzulegen (§ 9 Abs. 4 EStG). Verzichtet der Arbeitgeber auf die Festlegung, kann sich die erste Tätigkeitsstätte nach den tatsächlichen Umständen ergeben. Dabei kann – neben anderen Aspekten – eine Rolle spielen, wie lange der Arbeitnehmer dort zum Einsatz kommt und welche Arbeiten er dort verrichtet. Die Entfernung zum Wohnort kann ebenfalls eine Rolle spielen. (Genaueres finden Sie in der Juni-Ausgabe der Lohn-Updates).

Regelmäßig führt die Frage, ob eine bestimmte Arbeitsstätte steuerlich die erste Tätigkeitsstätte darstellt, zu Streitigkeiten mit dem Finanzamt. Im April 2019 hat der Bundesfinanzhof nun gleich sechs solcher Streitfälle entschieden und damit wichtige Hinweise zur korrekten Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte geliefert (BFH, 04.04.19 - VI R 27/17, 10.04.19 - VI R 6/17, 10.04.2019 - VI R 17/17, 11.04.19 - VI R 40/16, 11.04.19 - VI R 12/17, 11.04.2019 - VI R 36/16).

Argumente, die nicht wirklich gegen eine erste Tätigkeitsstätte sprechen

Bestimmte Argumente gegen das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte haben wenig Aussicht auf Erfolg. Das haben die erwähnten BFH-Entscheidungen deutlich gemacht.

„Es gab keine explizite Zuordnung als erste Tätigkeitsstätte“

Die Zuordnung des Arbeitnehmers wird „durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie diese ausfüllenden Absprachen“ bestimmt. Der Arbeitgeber muss die erste Tätigkeitsstätte nicht ausdrücklich bestimmen. Sie kann sich auch aus den Umständen ergeben.

Dagegen kann der der Arbeitgeber nicht festlegen, dass es keine erste Tätigkeitsstätte gibt.

„Dort ist nicht der qualitative Schwerpunkt meiner Arbeit“

Dieses nach alter Rechtslage entscheidende Argument greift nach neuer Regelung ins Leere. Als erste Tätigkeitsstätte kommt auch ein Ort in Frage, an dem der Arbeitnehmer seine berufliche Tätigkeiten nur in geringem Umfang ausübt.
Dies wurde in der BFH-Entscheidung zu einer Co-Pilotin deutlich, die einem Flughafen als erster Tätigkeitsstätte zugeordnet war. Den Hauptteil ihrer Arbeit verrichtete sie naturgemäß im Cockpit, doch es reichte, dass sie am Flughafen selbst an Briefings teilnahm, sich zur Wetterlage informierte, Flugpläne überprüfte und Berichte anfertigte (BFH, 11.04.2019 - VI R 40/16).

„Dieser Ort ist viel zu weitläufig, um erste Tätigkeitsstätte sein zu können“

Grundsätzlich ist eine Tätigkeitsstätte eine „ortsfeste betriebliche Einrichtung“, die direkt oder über ein verbundenes Unternehmen zum Arbeitgeber oder aber zu einem Dritten (wie einem Kunden des Arbeitgebers) gehört. Neben Büros, Läden oder Produktionshallen können das beispielsweise Baustellen oder touristische Anlagen sein.

Außerdem kann es sich dabei durchaus um große, weitläufige Einrichtungen handeln. Im Fall eines Mitarbeiters für Luftsicherheit, der an verschiedenen Stellen des Flughafengeländes zum Einsatz kam, sahen die Richter im gesamte Flughafen die erste Tätigkeitsstätte (BFH, 11.04.2019 - VI R 12/17). Zuvor hatte schon das Finanzgericht Köln einem angestellten Lokomotivführer das gesamte Schienennetz einer Werkseisenbahn als erste Tätigkeitsstätte zugeordnet (FG Köln, 11.07.2018, 4 K 2812/17).

„Ich wurde später versetzt“

Damit ein Einsatzort die erste Betriebsstätte darstellt, muss ein Arbeitnehmer ihm „dauerhaft“ zugeordnet sein. Von Dauerhaftigkeit kann laut Gesetz (§ 9 Abs. 4 EStG) ausgegangen werden, wenn der Mitarbeiter „unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus dort tätig werden soll“.

Damit reicht die Absicht zum Zeitpunkt der Versetzung für eine dauerhafte Zuordnung und damit für eine erste Betriebsstätte aus. Es genügt, dass beabsichtigt war, den Arbeitnehmer an diesem Arbeitsort unbefristet (oder für die Dauer seines Zeitvertrags, oder für mehr als 48 Monate) einzusetzen. Kommt es später doch zu einer Versetzung, ändert dies nichts daran, dass der Arbeitsort bis dahin erste Tätigkeitsstätte war. Gegen eine unbefristete Zuordnung spricht für den BFH, wenn der Arbeitnehmer von vorherein nur für eine „kalendermäßig bestimmte“ Frist dorthin zugewiesen wurde, oder wenn sich die Befristung aus der Art der Tätigkeit ergibt (BFH, 04.04.2019 - VI R 27/17).

Sonderfall: Befristetes Arbeitsverhältnis

Ein befristet Beschäftigter kann einer Tätigkeitsstätte nicht unbefristet zugeordnet werden. Damit entfällt zumindest diese Begründung für Dauerhaftigkeit und damit für eine erste Tätigkeitsstätte Natürlich kann die Zuordnung stattdessen für die Dauer des gesamten befristeten Arbeitsvertrags oder mehr als 48 Monate bestehen. Trifft auch das nicht zu, handelt es sich nicht um eine erste Tätigkeitsstätte.

Wird ein befristet eingestellter Arbeitnehmer während der Laufzeit seines Zeitvertrags an einen anderen Einsatzort versetzt, kann der neue Einsatzort nicht als Tätigkeitsstätte „für die Dauer des Dienstverhältnisses“ betrachtet werden. Um eine erste Tätigkeitsstätte kann es bei dem neuen Arbeitsort der Zeitarbeitskraft dann nur noch handeln, wenn sie dort mehr als 48 Monate lang tätig ist. Das ergibt sich aus der BFH-Entscheidung zu einem an verschiedene Unternehmen ausgeliehenen Zeitarbeitnehmer (BFH, 10.4.2019 - VI R 6/17).

Fazit: Erste Tätigkeitsstätte

Es ist für Arbeitgeber durchaus sinnvoll, bei Arbeitnehmern mit mehreren Arbeitsorten einen davon explizit als erste Tätigkeitsstätte zu benennen. Das führt in der Regel für Arbeitnehmer wie Arbeitgeber zu klareren Verhältnissen. Zudem verringert der Arbeitgeber so das Risiko, dass ein Prüfer später eine Kostenerstattung für Auswärtstätigkeiten moniert, weil er den auswärtigen Einsatzort als erste Tätigkeitsstätte einordnet.